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SCI : quel régime fiscal pour les porteurs de parts en usufruit ou en nue-propriété?

Tant en matière d’impôt sur la fortune immobilière (IFI) que d’impôt sur le revenu, les règles de répartition de la charge fiscale entre usufruitiers et nus-propriétaires de parts de SCI viennent de subir des évolutions particulièrement notables.

Le démembrement des parts d’une SCI entre un usufruitier et un ou plusieurs nu(s)-propriétaire(s) est une situation assez fréquente qui résulte le plus souvent, soit d’une succession (par exemple, le conjoint survivant recueille l’usufruit, et les enfants, la nue-propriété), soit d’une donation.

Qui supporte l’impôt sur les bénéfices de la SCI ?

Dans les SCI n’ayant pas opté pour l’impôt sur les sociétés (SCI à l’IR), chacun des associés est personnellement soumis à l’impôt sur le revenu sur la quote-part des bénéfices sociaux correspondant à ses droits dans la société (CGI art. 8).

Visant spécifiquement l’hypothèse du démembrement de propriété, le même article 8 du CGI indique que l’usufruitier est soumis à l’impôt sur le revenu pour la quote-part correspondant aux droits dans les bénéfices que lui confère sa qualité d’usufruitier (CGI art. 8, al. 1). En pratique, l’usufruitier des parts d’une SCI est imposable à hauteur des bénéfices courants de l’exploitation, ce qui correspond aux revenus fonciers annuels.

L’administration admet toutefois que l’usufruitier et le nu-propriétaire puissent convenir entre eux d’une répartition différente de l’imposition (BOFiP-BIC-CHAMP-70-20-10-20-§ 100-12/09/2012).

Qui peut imputer les déficits de la SCI ?

Alors même que les bénéfices d’une SCI sont, comme on l’a vu, en principe, imposables au nom de l’usufruitier des parts, l’administration considère traditionnellement que les déficits doivent être déduits des revenus du ou des nu(s)-propriétaires(s) (BOFiP-BIC-CHAMP-70-20-10-20-§ 130 et 150-12/09/2012). Cette position de l’administration, fondée sur le fait que seuls les nus-propriétaires ont la qualité d’associés et répondent, de ce fait, des dettes de la société, vient d’être censurée par le Conseil d’État (CE 8 novembre 2017, n° 399764). La haute juridiction a en effet considéré que, étant soumis à l’impôt sur sa quote-part des bénéfices de la SCI, l’usufruitier des parts de celle-ci doit, symétriquement, pouvoir déduire la quote-part des déficits correspondant à ses droits.

Par conséquent, sauf conventions particulières des parties quant à la répartition de l’imposition, les déficits d’une SCI n’ayant pas opté pour l’impôt sur les sociétés sont déductibles des revenus de l’usufruitier des parts. Conformément aux règles habituelles en matière de revenus fonciers, la quote-part des déficits correspondant aux parts dont la propriété est démembrée vient en déduction des revenus fonciers perçus par ailleurs par l’intéressé au cours de l’année d’imposition. Si cette compensation fait ressortir une perte, celle-ci vient directement en déduction de son revenu global de l’année d’imposition dans la limite de 10 700 € et est, pour le surplus éventuel, reportable sur ses revenus foncier des 10 années suivantes.

Qui supporte l’impôt au titre des plus-values immobilières ?

Il faut distinguer à cet égard deux situations :

Qui supporte l’IFI ?

Les règles de répartition de l’IFI entre usufruitiers et nus-propriétaires fixées par l’article 968 du CGI s’appliquent quelle que soit la nature des biens concernés : immobilier détenu directement ou parts de sociétés immobilières.

En application de ces règles, les biens dont la propriété est démembrée sont en principe imposables à l’IFI pour leur valeur en pleine propriété au nom du seul usufruitier. La principale exception concerne le cas où le démembrement de propriété résulte de l’usufruit légal du conjoint survivant (option qui lui est offerte par l’article 757 du code civil en présence d’enfants communs au défunt et au conjoint survivant). Le bien dont la propriété est démembrée fait alors l’objet d’une imposition répartie entre l’usufruitier, c’est-à-dire le conjoint survivant, et le(s) nu(s)-propriétaires(s), alors que dans le cadre de l’ISF, l’imposition reposait sur la tête du seul usufruitier. Cette répartition s’effectue en utilisant le barème de l’article 669 du CGI (exemple : usufruit évalué à 30 % de la valeur totale du bien et nue-propriété à 70 % de cette valeur si l’usufruitier a entre 71 et 80 ans). Cette imposition répartie s’applique quelle que soit la date du décès (survenu avant 2018 ou à compter de 2018).

En revanche, comme en matière d’ISF, l’usufruit conventionnel dont bénéficie le conjoint survivant est expressément exclu de l’imposition répartie.